2017年中級(jí)會(huì)計(jì)職稱(chēng)考試進(jìn)入緊張的備考階段，然而會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的合并財(cái)務(wù)報(bào)表讓很多考生發(fā)了愁!合并財(cái)務(wù)報(bào)表這一章的特點(diǎn)是：內(nèi)容多、難度大、考試經(jīng)?？肌⒎种嫡急却?，大部分考生剛接觸這一章時(shí)都難免會(huì)對(duì)這一章心生畏懼。

仔細(xì)想想，這一章的難點(diǎn)確實(shí)有點(diǎn)多，比如如何調(diào)整子公司凈利潤(rùn)，如何確定合并商譽(yù)，如何編制長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目的抵銷(xiāo)分錄，如何確定內(nèi)部交易抵銷(xiāo)分錄中的遞延所得稅影響等等。其實(shí)，任何問(wèn)題都有解決的竅門(mén)，只要方法和技巧對(duì)頭，合并財(cái)務(wù)報(bào)表的上述難點(diǎn)那都不算事兒。

金程網(wǎng)校教學(xué)特此搬出了私家秘籍——七大技巧，來(lái)為大家排憂解難?？靵?lái)學(xué)習(xí)、收藏吧!建議打印下來(lái)認(rèn)真消化!

技巧一：合并商譽(yù)的兩種計(jì)算思路

(1)常規(guī)思路：合并商譽(yù)=合并成本-被合并方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值×母公司持股比例

結(jié)果為正數(shù)時(shí)，屬于正商譽(yù)，結(jié)果為負(fù)數(shù)時(shí)，屬于負(fù)商譽(yù)。

如果是一次交易形成非同一控制下的企業(yè)合并，則：

合并成本=付出對(duì)價(jià)的公允價(jià)值

如果是多次交易分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下的企業(yè)合并，則：

合并成本=原股權(quán)的公允價(jià)值+新增股權(quán)投資成本(也即新增股權(quán)所付出對(duì)價(jià)的公允價(jià)值)

(2)簡(jiǎn)便思路：合并商譽(yù)=按權(quán)益法調(diào)整后的長(zhǎng)期股權(quán)投資余額-調(diào)整后的子公司所有者權(quán)益×母公司持股比例

其中，調(diào)整后的子公司所有者權(quán)益實(shí)際上就是長(zhǎng)期股權(quán)投資抵銷(xiāo)分錄借方的所有者權(quán)益項(xiàng)目的金額之和。

做題時(shí)，采用采用一種方法計(jì)算商譽(yù)，然后用另一種方法進(jìn)行驗(yàn)證，如果兩種方法算出結(jié)果是一致的，則說(shuō)明長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目的抵銷(xiāo)分錄基本上是正確的。

技巧二：內(nèi)部交易抵銷(xiāo)分錄中遞延所得稅影響的簡(jiǎn)便計(jì)算技巧

思路是這樣的：

把合并報(bào)表看成一個(gè)普通的報(bào)表，分析比較報(bào)表上的資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)，對(duì)暫時(shí)性差異確認(rèn)遞延所得稅。題目通常涉及的就是存貨項(xiàng)目，對(duì)于存貨，先將存貨的抵銷(xiāo)分錄做完(遞延所得稅的相關(guān)分錄除外)，然后直接看這些抵銷(xiāo)分錄，如果出現(xiàn)借記存貨(不用管后面的明細(xì)是多少)，它使合并報(bào)表上存貨的賬面價(jià)值增加，如果是貸記存貨，則相反，這樣，只要看一下這些抵銷(xiāo)分錄使存貨賬面價(jià)值變化減少了多少，這就是應(yīng)確認(rèn)的可抵扣暫時(shí)性差異，因?yàn)闊o(wú)論怎樣做抵銷(xiāo)分錄，存貨的計(jì)稅基礎(chǔ)是不變的，所以“存貨”這個(gè)資產(chǎn)項(xiàng)目賬面價(jià)值減少多少，就產(chǎn)生了多少可抵扣暫時(shí)性差異，再乘以稅率，就能算出遞延所得稅資產(chǎn);

在連續(xù)編制的情況下，上面的思路算出的實(shí)際上遞延所得稅資產(chǎn)的期末余額(相當(dāng)于應(yīng)有余額)，然后看上期的遞延所得稅資產(chǎn)期末余額是多少(上期確認(rèn)的遞延所得資產(chǎn)會(huì)照抄下來(lái)，相當(dāng)于已有余額)，所以應(yīng)該用應(yīng)有余額減已有余額，即得到本期應(yīng)確認(rèn)或轉(zhuǎn)回的金額是多少。

對(duì)于內(nèi)部交易其他資產(chǎn)(如固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn))，也是一樣的，只要看抵銷(xiāo)分錄使“固定資產(chǎn)”項(xiàng)目、“無(wú)形資產(chǎn)”項(xiàng)目的賬面價(jià)值變動(dòng)了多少就可以了。這種思路下，只有抵銷(xiāo)分錄做對(duì)了，遞延所得稅資產(chǎn)的金額就一目了然了。

技巧三：母子公司內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)被處置清理時(shí)抵銷(xiāo)分錄的編制技巧

固定資產(chǎn)清理時(shí)可能出現(xiàn)三種情況：提前清理;期滿清理;超期清理。

無(wú)論是哪種情況，個(gè)別報(bào)表上做了處置清理的處理后，賬面已經(jīng)不存在內(nèi)部固定資產(chǎn)，而其包含的未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)已經(jīng)轉(zhuǎn)入營(yíng)業(yè)外收支(固定資產(chǎn)處置損益)，因此，此時(shí)的抵銷(xiāo)分錄中要用營(yíng)業(yè)外收入(或營(yíng)業(yè)外支出)替代上期抵銷(xiāo)分錄中固定資產(chǎn)項(xiàng)目即可。個(gè)別報(bào)表上處置固定資產(chǎn)產(chǎn)生了營(yíng)業(yè)外收入，則抵銷(xiāo)分錄中用營(yíng)業(yè)外收入替代固定資產(chǎn)，產(chǎn)生了營(yíng)業(yè)外支出，則抵銷(xiāo)分錄中用營(yíng)業(yè)外支出替代固定資產(chǎn)。不需要考慮個(gè)別報(bào)表上處置該固定資產(chǎn)時(shí)確認(rèn)的營(yíng)業(yè)外收入(或營(yíng)業(yè)外支出)的金額到底是多少。

以期滿清理為例：

①抵銷(xiāo)內(nèi)部固定資產(chǎn)原價(jià)中的未實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)

借：未分配利潤(rùn)——年初

貸：營(yíng)業(yè)外收入

②抵銷(xiāo)以前期間多計(jì)提的折舊費(fèi)用

借：營(yíng)業(yè)外收入

貸：未分配利潤(rùn)——年初

③抵銷(xiāo)本期多計(jì)提的折舊費(fèi)用

借：營(yíng)業(yè)外收入

貸：管理費(fèi)用

假如該固定資產(chǎn)清理為凈損失，則上述分錄中的“營(yíng)業(yè)外收入”科目應(yīng)換成“營(yíng)業(yè)外支出”科目。

技巧四：子公司凈利潤(rùn)的調(diào)整技巧

按照現(xiàn)行教材的規(guī)定，主要是因?qū)ψ庸究杀嬲J(rèn)資產(chǎn)/負(fù)債進(jìn)行評(píng)估增值/減值的相關(guān)賬務(wù)處理而需對(duì)子公司凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整，對(duì)于母子公司內(nèi)部交易的抵銷(xiāo)分錄，是不需要對(duì)子公司凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整的。

調(diào)整子公司凈利潤(rùn)時(shí)，只需要先將子公司可辨認(rèn)資產(chǎn)/負(fù)債評(píng)估增值/減值的相關(guān)調(diào)整分錄編制完畢，然后將這些調(diào)整分錄中的損益類(lèi)項(xiàng)目找出來(lái)，在子公司賬面凈利潤(rùn)的基礎(chǔ)上，減去這些損益類(lèi)項(xiàng)目(包括所得稅費(fèi)用)的借方發(fā)生額，加上這些損益類(lèi)項(xiàng)目(包括所得稅費(fèi)用)的貸方發(fā)生額，就可以得到調(diào)整后的子公司凈利潤(rùn)。

技巧五：母公司投資收益與子公司利潤(rùn)分配項(xiàng)目的抵銷(xiāo)分錄的極簡(jiǎn)處理思路

思路如下：該抵銷(xiāo)分錄借方的“投資收益”=調(diào)整后的子公司凈利潤(rùn)×母公司持股比例

該抵銷(xiāo)分錄借方的“少數(shù)股東損益”=調(diào)整后的子公司凈利潤(rùn)×少數(shù)股東持股比例

該抵銷(xiāo)分錄借方的“未分配利潤(rùn)——年初”，如果是合并當(dāng)期的話，條件一般會(huì)直接給出這個(gè)數(shù)，直接去條件中查找即可，如果是后續(xù)期間的話，則等于上期期末編制的“長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目的抵銷(xiāo)分錄”中的“未分配利潤(rùn)——年末”金額，直接抄過(guò)來(lái)就可以。

該抵銷(xiāo)分錄貸方的“提取盈余公積”，等于子公司本期的賬面凈利潤(rùn)乘以盈余公積計(jì)提比例，子公司本期的賬面凈利潤(rùn)，條件一定會(huì)告知，去條件中查找即可。

該抵銷(xiāo)分錄貸方的“對(duì)所有者(或股東)的分配”，條件一定會(huì)告知，去條件中查找即可。

該抵銷(xiāo)分錄貸方的“未分配利潤(rùn)——年末”，則等于本期期末編制的“長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目的抵銷(xiāo)分錄”中的“未分配利潤(rùn)——年末”金額，直接抄過(guò)來(lái)就可以。

這個(gè)抵銷(xiāo)分錄的編制技巧的妙處在于，它不僅充分利用了“長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益項(xiàng)目的抵銷(xiāo)分錄”的編制成果，而且把這兩個(gè)抵銷(xiāo)分錄有機(jī)結(jié)合起來(lái)了，我們按照上述方法確定了“母公司投資收益與子公司利潤(rùn)分配項(xiàng)目的抵銷(xiāo)分錄”的各個(gè)項(xiàng)目的金額后，只需看一下該分錄借貸方金額是否相等，如果相等，那就說(shuō)明我們這兩筆核心抵銷(xiāo)分錄都做對(duì)了，可以放心的進(jìn)行后面的處理了。

技巧六：內(nèi)部交易存貨跨期抵銷(xiāo)的處理思路

思路如下：

上年對(duì)內(nèi)部存貨交易的抵銷(xiāo)分錄是：

借：營(yíng)業(yè)收入

貸：營(yíng)業(yè)成本

借：營(yíng)業(yè)成本

貸：存貨

第二年：

上面第一筆分錄因都是損益項(xiàng)目，所以跨年度均改為未分配利潤(rùn)——年初，借貸方相互抵銷(xiāo)了。

第二筆分錄，借方的營(yíng)業(yè)成本跨年度時(shí)，要調(diào)整為未分配利潤(rùn)——年初。

貸方的存貨處理：

①若第二年仍未對(duì)外銷(xiāo)售，說(shuō)明這部分內(nèi)部交易損益還在存貨項(xiàng)目中核算著，所以要貸記存貨，繼續(xù)進(jìn)行抵銷(xiāo)。

②若第二年對(duì)外銷(xiāo)售，則內(nèi)部購(gòu)買(mǎi)方對(duì)外銷(xiāo)售時(shí)，會(huì)按內(nèi)部售價(jià)計(jì)量的存貨成本結(jié)轉(zhuǎn)營(yíng)業(yè)成本，即：

借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

貸：庫(kù)存商品

從集團(tuán)的角度看，該分錄多結(jié)轉(zhuǎn)了營(yíng)業(yè)成本，因此抵銷(xiāo)分錄中要通過(guò)貸記營(yíng)業(yè)成本進(jìn)行抵銷(xiāo)。

技巧七：應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款的抵銷(xiāo)思路

第一步，將應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款予以抵銷(xiāo)：

借：應(yīng)付賬款(期末余額)

貸：應(yīng)收賬款(期末余額)

不論是第一期還是后續(xù)期間，上述分錄都是按應(yīng)收/應(yīng)付賬款的期末余額進(jìn)行抵銷(xiāo)，不需要額外編制“應(yīng)收/應(yīng)付賬款期初余額”的抵銷(xiāo)分錄。因?yàn)?ldquo;期末余額”是在“期初余額”的基礎(chǔ)上加減“本期變動(dòng)額”得到的，所以上面的分錄，實(shí)際上既抵銷(xiāo)了期初余額，也抵銷(xiāo)了本期變動(dòng)額。

第二步，將應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備予以抵銷(xiāo)：

借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備(內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備期初數(shù))

貸：未分配利潤(rùn)——年初

借：未分配利潤(rùn)——年初

貸：遞延所得稅資產(chǎn)

這兩筆是將期初的應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備及對(duì)應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)抵銷(xiāo)掉，實(shí)際上是將上年編制合并報(bào)表時(shí)編制的這兩筆抵銷(xiāo)分錄“照搬”下來(lái)(同時(shí)將“損益類(lèi)項(xiàng)目”換成“未分配利潤(rùn)——年初”)。如果是在第一期期末編制合并報(bào)表，則一般不需要編制這兩筆分錄。

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借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備(本期補(bǔ)/計(jì)提數(shù))

貸：資產(chǎn)減值損失

借：所得稅費(fèi)用

貸：遞延所得稅資產(chǎn)

這兩筆分錄，是將本期期末個(gè)別報(bào)表上補(bǔ)(計(jì))提的壞賬準(zhǔn)備及對(duì)應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)抵銷(xiāo)掉。如果本期期末個(gè)別報(bào)表上是轉(zhuǎn)回壞賬準(zhǔn)備，則編制相反的抵銷(xiāo)分錄即可。

這里關(guān)于遞延所得稅資產(chǎn)的處理，是將個(gè)別報(bào)表上因計(jì)提壞賬準(zhǔn)備確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)予以抵銷(xiāo)，不是因合并報(bào)表層面產(chǎn)生暫時(shí)性差異而確認(rèn)遞延所得稅，這一點(diǎn)應(yīng)注意與內(nèi)部交易存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)等抵銷(xiāo)分錄中涉及的遞延所得稅資產(chǎn)的調(diào)整相區(qū)分。

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